2008-06-12
Wielu podatników ma wątpliwości jak rozliczyć wydatki związane z nabyciem oprogramowania: czy zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, czy też amortyzować, a jeśli tak, to jak ustalić ich wartość początkową.

Wątpliwości dotyczą też wszelkiego rodzaju aktualizacji (update, upgrade).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że nabywając program komputerowy podatnik faktycznie nabywa licencję do korzystania z tego oprogramowania, na określonych w umowie polach eksploatacji. Zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych licencje stanowią wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, jeżeli przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok. Okres amortyzacji licencji nie może być krótszy niż 24 miesiące.

W praktyce najwięcej trudności sprawia podatnikom ustalenie wartości początkowej licencji. Podatnicy ponoszą bowiem w związku z nabyciem i wdrożeniem oprogramowania różnego rodzaju wydatki. W przypadku nabycia licencji za wartość początkową licencji uważa się cenę nabycia. Przede wszystkim należy zauważyć, że przepisy mówią tylko o „cenie nabycia”, co oznacza, że w przypadku wytworzenie oprogramowania we własnym zakresie nie powstaje wartość niematerialna i prawna i wydatki związane z wytworzeniem oprogramowania powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Za „cenę nabycia” uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności koszty instalacji i uruchomienia programów komputerowych. Zwrot „w szczególności” oznacza, że nie jest to zamknięty katalog wydatków powiększających wartość początkową licencji.

Organy podatkowe wskazują, że do wydatków podwyższających wartość początkową należy zaliczyć wszelkie wydatki związane z wdrożeniem i uruchomieniem systemu komputerowego, umożliwiające jego użytkowanie. Mogą to być np.:

• wydatki na konfigurację systemu na potrzeby podatnika, wpisanie lub przeniesienie danych, prace testowe sprawdzające poprawność działania poszczególnych funkcji systemu (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 20 lutego 2008r., ILPB3/423-262/07-2/ŁM);
• dostosowanie istniejących w jednostce procedur działania, podróże służbowe związane z wdrożeniem programu (Izba Skarbowa w Gdańsku, 23 marca 2006r., BI/4218-0005/06).

Do kosztów związanych z wdrożeniem oprogramowania nie zalicza się wydatków np. na szkolenia pracowników z zakresu obsługi systemu komputerowego. Są to koszty dotyczące podniesienia kwalifikacji pracowników i powinny zostac zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia (Pomorski Urząd Skarbowy, 6 stycznia 2006r., DP/PD/423-0135/05/AK).

Ustalając wartość początkową licencji należy pamiętać, że jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Podatnicy dokonują często także zakupów zestawów komputerowych wraz z zainstalowanym na nim już oprogramowaniem, w szczególności systemem operacyjnym. Zasadniczo każdy program kupiony razem z zestawem komputerowym należy zaewidencjonować i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów oddzielnie. Można w tym zakresie spotkać jednak także inne stanowisko organów podatkowych, które uznają, że jeżeli dane oprogramowanie jest niezbędne do uruchomienia komputera (np. system operacyjny), to wchodzi w skład zespołu komputerowego, który może stanowić środek trwały, a cena nabycia zespołu komputerowego obejmuje również wartość takiego oprogramowania (Urząd Skarbowy w Pyrzycach, 27 lipca 2004r., US.PB-1/415-07/2004).

Bardzo często podatnicy ponoszą także wydatki z tytułu aktualizacji oprogramowania, jego modyfikacji, „updatów”, „upgradów” itp. Wątpliwości podatników w tym zakresie dotyczą tego, czy takie wydatki stanowią ulepszenie wartości niematerialnej i prawnej i powinny zwiększać wartość początkową licencji, czy też powinny tworzyć nową wartość niematerialną i prawną, czy może powinny zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Organy podatkowe zgodnie wskazują, że przepisy ustaw o podatkach dochodowych nie przewidują możliwości „ulepszenia” wartości niematerialnych prawnych – w przepisach mowa jest tylko o „ulepszeniu” środków trwałych. Potwierdziło to także Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 21.05.1996r., nr PO H/3574/148/96.

Wydatki poniesione na modyfikację (aktualizację) użytkowanych programów stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie, 20 grudnia 2006r., 1472/ROP1/423-299/06/AJ). Gdyby okazało się, że poniesione nakłady na modyfikację programów utworzyły nową wartość, konieczne będzie przekwalifikowanie tych nakładów oraz zaliczenie ich do wartości niematerialnych i prawnych, a także dokonanie korekty kosztów i odpowiedniego zwiększenia podstawy opodatkowania. W praktyce o powstaniu nowej wartości niematerialnej i prawnej będzie decydowało to, czy podatnik w wyniku modyfikacji zawiera nowe umowy licencyjne (Pomorski Urząd Skarbowy, 31 sierpnia 2007r., DP/423-0098/07/AK; Kujawsko-Pomorski Urząd Skarbowy, 16 października 2005r., ZD1/423-200-94/05).

Pomorski Urząd Skarbowy (10 października 2006r., DP/423-0114/06/AK) uznał przykładowo, że jeżeli zakupowi dodatkowej aplikacji "okienko do rozliczania zaliczek", która funkcjonuje tylko przy współpracy z wersją podstawową programu finansowo - księgowego EXACT nie towarzyszy licencja, a nowa aplikacja nie będzie użytkowana na nowych stanowiskach komputerowych, podatnik może wydatek poniesiony na "ulepszenie" wartości niematerialnej i prawnej zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Nadesłał: sp